1. Maddenin Sistematiği ve Genel Açıklama
Vergi Usul Kanunu'nun (VUK) 334. maddesi, doğası gereği birden fazla tarafın
iştirakiyle tekemmül eden sözleşme ve kâğıtlar üzerinden alınan Damga
Vergisi'ne (ve mülga Damga Resmi'ne) ilişkin cezai sorumluluk rejimini
düzenleyen özel bir normdur. Kural olarak vergi ceza hukukunda "cezaların
şahsiliği" ilkesi geçerli olup, herkes kendi kusurundan mesuldür. Ancak Damga
Vergisi, bir kâğıdın (örneğin sözleşmenin) düzenlenmesiyle doğduğundan, o
kâğıda imza atan tarafların tamamı verginin ödenmesinden müştereken sorumludur.
Öncel/Kumrulu/Çağan, Vergi Hukuku eserinde, kanun koyucunun vergi alacağını
ve buna bağlı yaptırımları güvence altına almak (hazineci/fiskal fayda
sağlamak) amacıyla, asli vergi alacağındaki müteselsil sorumluluk kuralını
"vergi cezalarına" da teşmil ettiğini; idarenin, cezanın tahsili için
taraflardan dilediğine başvurabilmesine imkân tanıyan bu kuralın tahsilatı
hızlandırdığını değerlendirmesine yer vermektedir. Madde, vergi idaresinin ceza
tahsilatındaki muhatap bulma riskini sıfıra indirirken, taraflar arasındaki
adalet dengesini özel hukuktaki "rücu (iç ilişki)" mekanizmasına bırakmıştır.
2. Maddedeki Kavramların Analizi
- Damga Vergisi ve Damga Resmi: Kişiler veya kurumlar arasında hukuki
işlem tesis eden ve ispat vasıtası taşıyan kâğıtlar üzerinden alınan vergidir.
- Nispi ve Maktu Vergi: Kâğıdın ihtiva ettiği belli bir bedel (sözleşme
değeri) üzerinden oransal (binde/yüzde) olarak hesaplanan nispi vergiler ile
kâğıdın türüne göre bedelsiz ve maktu (sabit tutarlı) olarak alınan
vergilerdir.
- Cezadan Sorumlu Olanların Birden Fazla Olması: Bir sözleşmeye,
protokole veya senede iki veya daha fazla kişinin (gerçek veya tüzel kişi) imza
atması halidir.
- Müteselsilen Sorumlu Tutulma: Vergi idaresinin, doğan vergi ziyaı veya
usulsüzlük cezasının tamamını, borçluların (imzacıların) oranlarına veya iç
anlaşmalarına bakmaksızın, dilediği herhangi birinden (genellikle ödeme gücü en
yüksek olandan) talep ve tahsil edebilmesidir.
- Yekdiğerine Müracaat Hakkı (Rücu): İdareye cezanın tamamını ödemek
zorunda kalan tarafın, ödediği tutarın diğer imzacılara düşen payını (özel
hukuk ve Türk Borçlar Kanunu hükümleri çerçevesinde) onlardan talep edebilme
hakkının saklı tutulmasıdır.
3. Sistematik İlişkiler
VUK m. 334, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun (DVK) 24. maddesi ile ayrılmaz
bir bütünlük içindedir. DVK m. 24, birden fazla kişinin imzaladığı kâğıtlara
ait "verginin aslının" ödenmesinden tarafları müteselsilen sorumlu tutarken;
VUK m. 334, bu kuralı "vergi cezaları (vergi ziyaı ve usulsüzlük cezaları)"
boyutuna taşır. Başaran Yavaşlar, Vergi Usul Hukuku çalışmasında, bu maddenin
vergi ceza hukuku ile borçlar hukuku arasında doğrudan bir köprü kurduğunu;
devletin kamu hukuku cebriyle tahsil ettiği cezanın bölüşümü meselesini vergi
mahkemelerinin değil, adliye mahkemelerinin (özel hukukun) alanına terk ederek
karmaşık bir usuli yetki devri yarattığını belirtmektedir.
4. Uygulama: Yargı İçtihadı
Bu maddeye ilişkin son dönemde emsal karar tespit edilemedi.
5. Pratik Örnek Olaylar
(kurmaca senaryo) X İnşaat A.Ş. ile Y Mimarlık Ltd. Şti. arasında 10.000.000
TL bedelli bir taşeronluk sözleşmesi imzalanmıştır. Sözleşmeye göre Damga
Vergisi'ni tamamen Y Mimarlık ödeyecektir. Ancak Y Mimarlık vergiyi beyan edip
ödememiştir. İki yıl sonra vergi incelemesinde durum tespit edilir. Vergi
İdaresi, vergi aslı ile birlikte kesilecek olan örneğin 100.000 TL'lik "Vergi
Ziyaı Cezasının" tamamı için, banka hesaplarında daha fazla nakit bulunan X
İnşaat A.Ş.'ye ihbarname gönderir. X İnşaat A.Ş., "Sözleşmeye göre vergi Y
Mimarlık'a aittir, cezayı da o ödemelidir" diyerek VUK m. 334 karşısında
idareye itiraz edemez. Cezayı idareye öder; sonrasında VUK m. 334'ün
"yekdiğerine müracaat hakları mahfuz kalmak üzere" hükmü uyarınca asliye
ticaret mahkemesinde Y Mimarlık'a rücu davası açar.
(kurmaca senaryo) (A) ile (B) kendi aralarında maktu damga vergisine tabi bir
kefaletname imzalamışlar ancak damga vergisini yatırmamışlardır. İdarece
kesilen usulsüzlük cezası, müteselsil sorumluluk gereği memur olan ve maaşı
haczedilebilen (A)'dan tahsil edilmiştir. (A), cezanın yarısı için (B)'ye
müracaat ederek alacağını icra takibi yoluyla tahsil etme hakkına sahiptir.
6. Pratik Uygulama Notları
Avukatlık ve mali danışmanlık pratiğinde, sözleşmelere konulan "Damga vergisi,
harç ve bunlardan doğacak cezalar X tarafına aittir" şeklindeki hükümler
müvekkillere yanlış bir güvenlik hissi vermektedir. Tosuner/Demir, Vergi Usul
Kanunu eserinde, meslek mensuplarının müvekkillerine, sözleşmelerdeki bu tür
iç ilişkileri düzenleyen maddelerin vergi dairesini (idareyi) kesinlikle
bağlamayacağını; VUK m. 334 uyarınca idarenin her zaman parası (likiditesi)
olan tarafı hedef alarak cezayı keseceğini, bu nedenle sözleşme kurulurken
damga vergisinin beyan edilip ödendiğinin makbuzla teyit edilmesinin tek
geçerli önlem olduğunu usuli bir risk uyarısı olarak meslektaşlara
hatırlatmaktadır.
7. Eleştirel Değerlendirme
VUK m. 334, idarenin tahsilat güvenliğini maksimize eden fiskal (hazineci) bir
norm olmakla birlikte, ceza hukukunun en temel dogması olan "cezaların
şahsiliği" ilkesini zedelediği gerekçesiyle yoğun eleştiri altındadır. Selim
Kaneti, Vergi Hukuku eserinde, bir sözleşmenin damga vergisinin ödenmemesinde
hiçbir kusuru olmayan (örneğin vergiyi yatırması için karşı tarafa parayı
vermiş olan) masum tarafın, sırf sözleşmede imzası var diye karşı tarafın
eyleminden doğan "cezadan" da müteselsilen sorumlu tutulmasının, kusursuz ceza
sorumluluğu yarattığını ve bunun anayasal ilkelere aykırı olduğunu
vurgulamaktadır.
Ayrıca, rücu mekanizması da uygulamada mükellefi mağdur eden bir bürokratik
yüktür. Yaltı Soydan, Vergi Yükümlüsünün Hakları çalışmasında, devletin "ben
paramı kimden bulursam ondan alırım, siz kendi aranızda mahkemeleşin"
mantığıyla hareket etmesinin; vergisel bir kabahati özel hukuk ihtilafına
çevirdiğini, idarenin alacağını kolayca tahsil edip aradan çekilirken iyi
niyetli mükellefi mahkeme masrafları ve uzun süren rücu davalarıyla baş başa
bıraktığını eleştirel bir dille ifade etmektedir.
Erginay, Vergi Hukuku çalışmasında da işaret edildiği üzere, çağdaş hukuk
sistemlerinde vergi aslı için müteselsil sorumluluk kabul edilebilir bir
tahsilat güvencesi olsa da; iş "cezaya" geldiğinde, cezanın mutlak surette
vergi beyan ve ödeme ödevini yerine getirmekte kastı veya ağır ihmali olan
tarafa kesilmesi gerekir. VUK m. 334'ün ceza ile vergi aslını aynı müteselsil
sepete koyan bu arkaik yapısı, adalet ilkesinden ziyade devletin pratik
tahsilat kolaylığına hizmet etmektedir.
Conversation: 14fd14ca-7253-4111-8964-96d48f2d3b60 (turn 1)
1. Maddenin Sistematiği ve Genel Açıklama
Vergi Usul Kanunu'nun (VUK) 334. maddesi, doğası gereği birden fazla tarafın iştirakiyle tekemmül eden sözleşme ve kâğıtlar üzerinden alınan Damga Vergisi'ne (ve mülga Damga Resmi'ne) ilişkin cezai sorumluluk rejimini düzenleyen özel bir normdur. Kural olarak vergi ceza hukukunda "cezaların şahsiliği" ilkesi geçerli olup, herkes kendi kusurundan mesuldür. Ancak Damga Vergisi, bir kâğıdın (örneğin sözleşmenin) düzenlenmesiyle doğduğundan, o kâğıda imza atan tarafların tamamı verginin ödenmesinden müştereken sorumludur. Öncel/Kumrulu/Çağan, Vergi Hukuku eserinde, kanun koyucunun vergi alacağını ve buna bağlı yaptırımları güvence altına almak (hazineci/fiskal fayda sağlamak) amacıyla, asli vergi alacağındaki müteselsil sorumluluk kuralını "vergi cezalarına" da teşmil ettiğini; idarenin, cezanın tahsili için taraflardan dilediğine başvurabilmesine imkân tanıyan bu kuralın tahsilatı hızlandırdığını değerlendirmesine yer vermektedir. Madde, vergi idaresinin ceza tahsilatındaki muhatap bulma riskini sıfıra indirirken, taraflar arasındaki adalet dengesini özel hukuktaki "rücu (iç ilişki)" mekanizmasına bırakmıştır.
2. Maddedeki Kavramların Analizi
3. Sistematik İlişkiler
VUK m. 334, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun (DVK) 24. maddesi ile ayrılmaz bir bütünlük içindedir. DVK m. 24, birden fazla kişinin imzaladığı kâğıtlara ait "verginin aslının" ödenmesinden tarafları müteselsilen sorumlu tutarken; VUK m. 334, bu kuralı "vergi cezaları (vergi ziyaı ve usulsüzlük cezaları)" boyutuna taşır. Başaran Yavaşlar, Vergi Usul Hukuku çalışmasında, bu maddenin vergi ceza hukuku ile borçlar hukuku arasında doğrudan bir köprü kurduğunu; devletin kamu hukuku cebriyle tahsil ettiği cezanın bölüşümü meselesini vergi mahkemelerinin değil, adliye mahkemelerinin (özel hukukun) alanına terk ederek karmaşık bir usuli yetki devri yarattığını belirtmektedir.
4. Uygulama: Yargı İçtihadı
Bu maddeye ilişkin son dönemde emsal karar tespit edilemedi.
5. Pratik Örnek Olaylar
(kurmaca senaryo) X İnşaat A.Ş. ile Y Mimarlık Ltd. Şti. arasında 10.000.000 TL bedelli bir taşeronluk sözleşmesi imzalanmıştır. Sözleşmeye göre Damga Vergisi'ni tamamen Y Mimarlık ödeyecektir. Ancak Y Mimarlık vergiyi beyan edip ödememiştir. İki yıl sonra vergi incelemesinde durum tespit edilir. Vergi İdaresi, vergi aslı ile birlikte kesilecek olan örneğin 100.000 TL'lik "Vergi Ziyaı Cezasının" tamamı için, banka hesaplarında daha fazla nakit bulunan X İnşaat A.Ş.'ye ihbarname gönderir. X İnşaat A.Ş., "Sözleşmeye göre vergi Y Mimarlık'a aittir, cezayı da o ödemelidir" diyerek VUK m. 334 karşısında idareye itiraz edemez. Cezayı idareye öder; sonrasında VUK m. 334'ün "yekdiğerine müracaat hakları mahfuz kalmak üzere" hükmü uyarınca asliye ticaret mahkemesinde Y Mimarlık'a rücu davası açar.
(kurmaca senaryo) (A) ile (B) kendi aralarında maktu damga vergisine tabi bir kefaletname imzalamışlar ancak damga vergisini yatırmamışlardır. İdarece kesilen usulsüzlük cezası, müteselsil sorumluluk gereği memur olan ve maaşı haczedilebilen (A)'dan tahsil edilmiştir. (A), cezanın yarısı için (B)'ye müracaat ederek alacağını icra takibi yoluyla tahsil etme hakkına sahiptir.
6. Pratik Uygulama Notları
Avukatlık ve mali danışmanlık pratiğinde, sözleşmelere konulan "Damga vergisi, harç ve bunlardan doğacak cezalar X tarafına aittir" şeklindeki hükümler müvekkillere yanlış bir güvenlik hissi vermektedir. Tosuner/Demir, Vergi Usul Kanunu eserinde, meslek mensuplarının müvekkillerine, sözleşmelerdeki bu tür iç ilişkileri düzenleyen maddelerin vergi dairesini (idareyi) kesinlikle bağlamayacağını; VUK m. 334 uyarınca idarenin her zaman parası (likiditesi) olan tarafı hedef alarak cezayı keseceğini, bu nedenle sözleşme kurulurken damga vergisinin beyan edilip ödendiğinin makbuzla teyit edilmesinin tek geçerli önlem olduğunu usuli bir risk uyarısı olarak meslektaşlara hatırlatmaktadır.
7. Eleştirel Değerlendirme
VUK m. 334, idarenin tahsilat güvenliğini maksimize eden fiskal (hazineci) bir norm olmakla birlikte, ceza hukukunun en temel dogması olan "cezaların şahsiliği" ilkesini zedelediği gerekçesiyle yoğun eleştiri altındadır. Selim Kaneti, Vergi Hukuku eserinde, bir sözleşmenin damga vergisinin ödenmemesinde hiçbir kusuru olmayan (örneğin vergiyi yatırması için karşı tarafa parayı vermiş olan) masum tarafın, sırf sözleşmede imzası var diye karşı tarafın eyleminden doğan "cezadan" da müteselsilen sorumlu tutulmasının, kusursuz ceza sorumluluğu yarattığını ve bunun anayasal ilkelere aykırı olduğunu vurgulamaktadır.
Ayrıca, rücu mekanizması da uygulamada mükellefi mağdur eden bir bürokratik yüktür. Yaltı Soydan, Vergi Yükümlüsünün Hakları çalışmasında, devletin "ben paramı kimden bulursam ondan alırım, siz kendi aranızda mahkemeleşin" mantığıyla hareket etmesinin; vergisel bir kabahati özel hukuk ihtilafına çevirdiğini, idarenin alacağını kolayca tahsil edip aradan çekilirken iyi niyetli mükellefi mahkeme masrafları ve uzun süren rücu davalarıyla baş başa bıraktığını eleştirel bir dille ifade etmektedir.
Erginay, Vergi Hukuku çalışmasında da işaret edildiği üzere, çağdaş hukuk sistemlerinde vergi aslı için müteselsil sorumluluk kabul edilebilir bir tahsilat güvencesi olsa da; iş "cezaya" geldiğinde, cezanın mutlak surette vergi beyan ve ödeme ödevini yerine getirmekte kastı veya ağır ihmali olan tarafa kesilmesi gerekir. VUK m. 334'ün ceza ile vergi aslını aynı müteselsil sepete koyan bu arkaik yapısı, adalet ilkesinden ziyade devletin pratik tahsilat kolaylığına hizmet etmektedir.
Conversation: 14fd14ca-7253-4111-8964-96d48f2d3b60 (turn 1)