1. Maddenin Sistematiği ve Genel Açıklama
Gelir Vergisi Kanunu'nun (GVK) 64. maddesi, 22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı
Kanun ile yürürlükten kaldırılan (mülga edilen) ve Türk vergi hukukunda ücret
rejiminin tarihsel gelişimini yansıtan kritik bir normdur. Madde, yürürlükte
olduğu dönemde "diğer ücretler" başlığı altında; basit usule tabi ticaret
erbabının yanında çalışanlar, özel inşaat sahiplerinin çalıştırdığı inşaat
işçileri veya gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar gibi,
kazançlarının gerçek usulde ve bordro ile takibi zor olan düşük gelirli
kesimlerin vergilendirme rejimini düzenlemekteydi. Bu sistemde, gerçek (safi)
ücretin tespiti yerine "asgari ücretin belirli bir oranı" üzerinden maktu
(sabit) bir vergi alınıyordu. Öncel/Kumrulu/Çağan, Vergi Hukuku eserinde,
kanun koyucunun 2021 yılı sonunda tüm ücretliler için "asgari ücret
istisnasını" (GVK m. 23/18) getirmesiyle birlikte, asgari ücret seviyesindeki
kazançlardan gelir vergisi alınması mantığının çöktüğünü; bu sebeple tabandaki
işçileri vergilendirmeye çalışan "diğer ücretler" müessesesinin de varlık
nedenini yitirerek hukuk sisteminden tamamen tasfiye edildiğini
değerlendirmesine yer vermektedir. Bu maddenin mülga edilmesiyle GVK'nın Üçüncü
Bölümü (Ücretler) sona ermiş ve Dördüncü Bölüm olan "Serbest Meslek
Kazançları"na geçiş yapılmıştır.
2. Maddedeki Kavramların Analizi
- Mülga (Yürürlükten Kaldırılmış Olma): Yasama organının iradesiyle (7349
sayılı Kanun) maddenin hukuki varlığına, uygulanabilirliğine ve bağlayıcılığına
son verilmesidir.
- Diğer Ücretler (Tarihsel Kavram): Gerçek usulde (bordro ve stopaj
mekanizmasıyla) vergilendirilmeyen; vergi matrahı fiili kazanca göre değil,
kanunda yazılı farazi bir tutara (eski adıyla götürü ücrete) bağlanan istisnai
ücret türüdür.
- Vergi Karnesi (Tarihsel Kavram): Diğer ücretlilerin (örneğin basit
usuldeki bir berberin yanında çalışan kalfanın) vergi dairesinden almak zorunda
olduğu, tarh edilen verginin işlendiği ve taksitlerin manuel olarak ödendiği
arkaik tevsik belgesidir.
3. Sistematik İlişkiler
Mülga GVK m. 64, yürürlükte olduğu dönemde basit usulü düzenleyen GVK m. 47 ve
48 ile, ayrıca vergi karnesini düzenleyen Vergi Usul Kanunu (VUK) hükümleriyle
(m. 247 vd.) doğrudan bağlantılıydı. Günümüzde bu maddenin mülga olması, GVK m.
23/18'deki "asgari ücret istisnası" ile kopmaz bir dogmatik bütünlük içindedir.
Başaran Yavaşlar, Vergi Usul Hukuku çalışmasında, farazi ve maktu vergi
doğuran (karneye dayalı) eski sistemlerin kanundan temizlenmesinin, vergi
sistemini daha saydam hale getirdiğini; "diğer ücretler" torbasının iptal
edilip bu işçilerin asgari ücret istisnası şemsiyesi altına alınmasının, maddi
vergi hukuku ile VUK'taki tevsik ve beyan kuralları arasındaki sistematiği
çağdaş bir yapıya kavuşturduğunu belirtmektedir.
4. Uygulama: Yargı İçtihadı
Bu maddeye ilişkin son dönemde emsal karar tespit edilemedi.
5. Pratik Örnek Olaylar
(kurmaca senaryo) 2020 yılında (GVK m. 64 yürürlükteyken), basit usulde
vergilendirilen bir mahalle bakkalı (A), yanında asgari ücretle çalışan (B)'yi
istihdam etmiştir. (B), kanun gereği "diğer ücretli" sayıldığı için vergi
dairesine giderek bir vergi karnesi almış ve o yıl geçerli olan asgari ücretin
yıllık brüt tutarının %25'i üzerinden hesaplanan maktu gelir vergisini şahsen
iki taksitte devlete ödemiştir.
(kurmaca senaryo) 2024 yılında, mülga işleminin ardından aynı basit usul
bakkal (A)'nın yanında çalışan (B)'nin durumu tamamen değişmiştir. GVK m. 64
mülga olduğundan (B) artık "diğer ücretli" statüsünde değildir ve vergi karnesi
almaz. Ücreti, genel hükümler çerçevesinde değerlendirilir; ancak GVK m. 23/18
uyarınca asgari ücrete kadar olan tüm kazançlar gelir vergisinden müstesna
kılındığı için, (B)'nin asgari ücret tutarındaki maaşından hiçbir şekilde gelir
vergisi doğmaz, kesilmez ve karne işlemi yapılmaz.
6. Pratik Uygulama Notları
Avukatlık ve mali danışmanlık pratiğinde, mülga olan usullerin ve
alışkanlıkların mükelleflere yanlış yönlendirme yapma riski yüksektir.
Tosuner/Demir, Vergi Usul Kanunu eserinde, meslek mensuplarının basit usule
tabi veya özel inşaat işi yapan müvekkillerine, yanlarında çalıştırdıkları
işçiler için "vergi karnesi çıkartmaları" gerektiğini söyleme hatasına
düşmemelerini; bu arkaik işlemin ve "diğer ücret" kavramının 2022 başı
itibarıyla tamamen tarih olduğunu, artık asgari ücret istisnası kapsamında
işlem tesis edilmesinin stratejik bir usul kuralı olduğunu meslektaşlara
hatırlatmaktadır.
7. Eleştirel Değerlendirme
GVK m. 64'ün mülga edilmesi ve "diğer ücretler" rejiminin tasfiyesi, Türk vergi
hukukunun anayasal ilkelere uyumu açısından atılmış son derece olumlu ve
zorunlu bir adımdır. Selim Kaneti, Vergi Hukuku eserinde, mükellefin gerçekte
ne kadar kazandığına bakılmaksızın, salt yasa emriyle "asgari ücretin %25'i
kazanılmış varsayılarak" vergi alınmasının, vergi hukukunun en temel direği
olan "mali güce göre vergilendirme" ilkesiyle ve gerçek gelirin kavranması
mantığıyla açıkça çeliştiğini vurgulamaktadır.
Mülga edilen bu rejim, özellikle düşük gelirli işçi sınıfı üzerinde haksız bir
yük oluşturmaktaydı. Yaltı Soydan, Vergi Yükümlüsünün Hakları çalışmasında,
en güvencesiz kesim olan basit usul işçilerinin veya özel inşaat amelelerinin,
bir vergi dairesi kuyruğuna sokularak karne ile vergi ödemeye mecbur
bırakılmasının sosyal devlet ilkesini zedelediğini; maddenin yürürlükten
kaldırılarak bu kesimlerin vergi dışı (asgari ücret istisnası) bırakılmasının,
mülkiyet hakkını ve "asgari geçim/yaşam hakkını" koruyan ilerici bir hamle
olduğunu eleştirel bir dille ifade etmektedir.
Erginay, Vergi Hukuku çalışmasında da işaret edildiği üzere, vergi
kanunlarının torba veya farazi maddelerden temizlenmesi sistemin
rasyonelleşmesini sağlar. "Diğer ücretler" maddesinin mülga olmasıyla Gelir
Vergisi Kanunu'ndaki bağımlı çalışan (ücretli) rejimi basitleşmiş ve
kapanmıştır. Kanun yapıcı, bu noktadan itibaren, emeğini bir işverene bağımlı
olmadan, ilmi, mesleki ve bağımsız bir şekilde piyasaya sunanların
vergilendirilmesini düzenleyen Dördüncü Bölüm'e, yani Serbest Meslek
Kazançları dogmatiğine yelken açmaktadır.
Conversation: 14fd14ca-7253-4111-8964-96d48f2d3b60 (turn 1)
1. Maddenin Sistematiği ve Genel Açıklama
Gelir Vergisi Kanunu'nun (GVK) 64. maddesi, 22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanun ile yürürlükten kaldırılan (mülga edilen) ve Türk vergi hukukunda ücret rejiminin tarihsel gelişimini yansıtan kritik bir normdur. Madde, yürürlükte olduğu dönemde "diğer ücretler" başlığı altında; basit usule tabi ticaret erbabının yanında çalışanlar, özel inşaat sahiplerinin çalıştırdığı inşaat işçileri veya gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar gibi, kazançlarının gerçek usulde ve bordro ile takibi zor olan düşük gelirli kesimlerin vergilendirme rejimini düzenlemekteydi. Bu sistemde, gerçek (safi) ücretin tespiti yerine "asgari ücretin belirli bir oranı" üzerinden maktu (sabit) bir vergi alınıyordu. Öncel/Kumrulu/Çağan, Vergi Hukuku eserinde, kanun koyucunun 2021 yılı sonunda tüm ücretliler için "asgari ücret istisnasını" (GVK m. 23/18) getirmesiyle birlikte, asgari ücret seviyesindeki kazançlardan gelir vergisi alınması mantığının çöktüğünü; bu sebeple tabandaki işçileri vergilendirmeye çalışan "diğer ücretler" müessesesinin de varlık nedenini yitirerek hukuk sisteminden tamamen tasfiye edildiğini değerlendirmesine yer vermektedir. Bu maddenin mülga edilmesiyle GVK'nın Üçüncü Bölümü (Ücretler) sona ermiş ve Dördüncü Bölüm olan "Serbest Meslek Kazançları"na geçiş yapılmıştır.
2. Maddedeki Kavramların Analizi
3. Sistematik İlişkiler
Mülga GVK m. 64, yürürlükte olduğu dönemde basit usulü düzenleyen GVK m. 47 ve 48 ile, ayrıca vergi karnesini düzenleyen Vergi Usul Kanunu (VUK) hükümleriyle (m. 247 vd.) doğrudan bağlantılıydı. Günümüzde bu maddenin mülga olması, GVK m. 23/18'deki "asgari ücret istisnası" ile kopmaz bir dogmatik bütünlük içindedir. Başaran Yavaşlar, Vergi Usul Hukuku çalışmasında, farazi ve maktu vergi doğuran (karneye dayalı) eski sistemlerin kanundan temizlenmesinin, vergi sistemini daha saydam hale getirdiğini; "diğer ücretler" torbasının iptal edilip bu işçilerin asgari ücret istisnası şemsiyesi altına alınmasının, maddi vergi hukuku ile VUK'taki tevsik ve beyan kuralları arasındaki sistematiği çağdaş bir yapıya kavuşturduğunu belirtmektedir.
4. Uygulama: Yargı İçtihadı
Bu maddeye ilişkin son dönemde emsal karar tespit edilemedi.
5. Pratik Örnek Olaylar
(kurmaca senaryo) 2020 yılında (GVK m. 64 yürürlükteyken), basit usulde vergilendirilen bir mahalle bakkalı (A), yanında asgari ücretle çalışan (B)'yi istihdam etmiştir. (B), kanun gereği "diğer ücretli" sayıldığı için vergi dairesine giderek bir vergi karnesi almış ve o yıl geçerli olan asgari ücretin yıllık brüt tutarının %25'i üzerinden hesaplanan maktu gelir vergisini şahsen iki taksitte devlete ödemiştir.
(kurmaca senaryo) 2024 yılında, mülga işleminin ardından aynı basit usul bakkal (A)'nın yanında çalışan (B)'nin durumu tamamen değişmiştir. GVK m. 64 mülga olduğundan (B) artık "diğer ücretli" statüsünde değildir ve vergi karnesi almaz. Ücreti, genel hükümler çerçevesinde değerlendirilir; ancak GVK m. 23/18 uyarınca asgari ücrete kadar olan tüm kazançlar gelir vergisinden müstesna kılındığı için, (B)'nin asgari ücret tutarındaki maaşından hiçbir şekilde gelir vergisi doğmaz, kesilmez ve karne işlemi yapılmaz.
6. Pratik Uygulama Notları
Avukatlık ve mali danışmanlık pratiğinde, mülga olan usullerin ve alışkanlıkların mükelleflere yanlış yönlendirme yapma riski yüksektir. Tosuner/Demir, Vergi Usul Kanunu eserinde, meslek mensuplarının basit usule tabi veya özel inşaat işi yapan müvekkillerine, yanlarında çalıştırdıkları işçiler için "vergi karnesi çıkartmaları" gerektiğini söyleme hatasına düşmemelerini; bu arkaik işlemin ve "diğer ücret" kavramının 2022 başı itibarıyla tamamen tarih olduğunu, artık asgari ücret istisnası kapsamında işlem tesis edilmesinin stratejik bir usul kuralı olduğunu meslektaşlara hatırlatmaktadır.
7. Eleştirel Değerlendirme
GVK m. 64'ün mülga edilmesi ve "diğer ücretler" rejiminin tasfiyesi, Türk vergi hukukunun anayasal ilkelere uyumu açısından atılmış son derece olumlu ve zorunlu bir adımdır. Selim Kaneti, Vergi Hukuku eserinde, mükellefin gerçekte ne kadar kazandığına bakılmaksızın, salt yasa emriyle "asgari ücretin %25'i kazanılmış varsayılarak" vergi alınmasının, vergi hukukunun en temel direği olan "mali güce göre vergilendirme" ilkesiyle ve gerçek gelirin kavranması mantığıyla açıkça çeliştiğini vurgulamaktadır.
Mülga edilen bu rejim, özellikle düşük gelirli işçi sınıfı üzerinde haksız bir yük oluşturmaktaydı. Yaltı Soydan, Vergi Yükümlüsünün Hakları çalışmasında, en güvencesiz kesim olan basit usul işçilerinin veya özel inşaat amelelerinin, bir vergi dairesi kuyruğuna sokularak karne ile vergi ödemeye mecbur bırakılmasının sosyal devlet ilkesini zedelediğini; maddenin yürürlükten kaldırılarak bu kesimlerin vergi dışı (asgari ücret istisnası) bırakılmasının, mülkiyet hakkını ve "asgari geçim/yaşam hakkını" koruyan ilerici bir hamle olduğunu eleştirel bir dille ifade etmektedir.
Erginay, Vergi Hukuku çalışmasında da işaret edildiği üzere, vergi kanunlarının torba veya farazi maddelerden temizlenmesi sistemin rasyonelleşmesini sağlar. "Diğer ücretler" maddesinin mülga olmasıyla Gelir Vergisi Kanunu'ndaki bağımlı çalışan (ücretli) rejimi basitleşmiş ve kapanmıştır. Kanun yapıcı, bu noktadan itibaren, emeğini bir işverene bağımlı olmadan, ilmi, mesleki ve bağımsız bir şekilde piyasaya sunanların vergilendirilmesini düzenleyen Dördüncü Bölüm'e, yani Serbest Meslek Kazançları dogmatiğine yelken açmaktadır.
Conversation: 14fd14ca-7253-4111-8964-96d48f2d3b60 (turn 1)