Gelir Vergisi Kanunu Madde 5

1. Maddenin Sistematiği ve Genel Açıklama

Vergi hukukunda tam mükellefiyetin belirlenmesinde kural olan "Türkiye'de yerleşme" kavramının istisnalarını düzenleyen Gelir Vergisi Kanunu'nun (GVK) 5. maddesi, objektif bir kriter olan "altı aydan fazla fiili oturma" durumunun hangi koşullarda yerleşme (ve dolayısıyla tam mükellefiyet) sonucunu doğurmayacağını hüküm altına almaktadır. Öncel/Kumrulu/Çağan, Vergi Hukuku eserinde, kanun koyucunun bu madde ile fiili bulunma süresi altı ayı geçse dahi, kişinin Türkiye ile kalıcı bir ekonomik veya hukuki bağ kurma niyetinin (animus manendi) bulunmadığı geçici veya irade dışı durumlarda tam mükellefiyetin doğmasını adil bulmadığını değerlendirmesine yer vermektedir [1]. Bu norm, dar mükellefiyet ile tam mükellefiyet arasındaki sınırı çizen koruyucu bir istisna hükmüdür.

2. Maddedeki Kavramların Analizi

• Yabancılar: Madde metni açıkça "yabancılar" (Türk uyruklu olmayanlar) ibaresini kullanmaktadır. Bu nedenle, kanunun lafzı gereği Türk vatandaşları doğrudan bu maddenin sağladığı koruma kapsamı dışındadır.
• Belli ve Geçici Görev veya İş: İş, bilim, sanat veya basın gibi belirli bir proje, araştırma veya görev ifası için Türkiye'ye gelip, görevin bitiminde ülkesine dönecek olan kişilerin ekonomik/sosyal durumunu ifade eder.
• Tahsil, Tedavi, İstirahat veya Seyahat: Türkiye'de ekonomik bir gelir elde etme ve hayatını burada idame ettirme amacından ziyade; salt eğitim, sağlık veya turizm gibi geçici sosyal/bireysel amaçlarla bulunanların durumudur.
• Elde Olmayan Sebepler (Mücbir Sebep): Tutukluluk, mahkûmiyet (hükümlülük) veya kişinin ülkeyi terk etmesini tıbben engelleyen ağır hastalık gibi bireyin kendi serbest iradesiyle Türkiye'de kalmadığı, zorunluluk halleridir.

3. Sistematik İlişkiler

GVK m. 5, tam mükellefiyetin anayasal temelini kuran GVK m. 3 ve yerleşmenin süre/ikamet kriterlerini belirleyen GVK m. 4 ile ayrılmaz bir bütünlük içinde incelenmelidir. Bu madde, m. 4'te yer alan ve kural olan "altı ay" fiziki bulunma şartının mutlak olmadığını gösteren bir karşıt normdur. Başaran Yavaşlar, Vergi Usul Hukuku çalışmasında, bu maddenin vergi dogmatiğinde dar mükellefiyetin sınırlarını koruyan bir işlev gördüğünü; maddenin şartlarını taşıyan yabancıların fiziki kalış süreleri ne olursa olsun GVK m. 6 kapsamında "dar mükellef" statüsünde tutularak yalnızca Türkiye'de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirileceğini belirterek normun sistematik sınırlayıcı rolüne dikkat çekmektedir [1].

4. Uygulama: Yargı İçtihadı

Bu maddeye ilişkin son dönemde emsal karar tespit edilemedi.

5. Pratik Örnek Olaylar

(kurmaca senaryo) Alman vatandaşı mühendis (A), Marmaray projesinin teknik denetimi gibi belli ve geçici bir görev için Türkiye'ye gelmiş, projedeki aksaklıklar sebebiyle Türkiye'de kesintisiz 10 ay kalmak zorunda kalmıştır. (A), Türkiye'de altı aydan fazla fiilen kalsa da, "belli ve geçici bir görev" için gelmiş bir yabancı uzman olduğundan GVK m. 5/1 uyarınca yerleşmiş sayılmaz. (A) tam mükellefiyet kazanmaz; Almanya'daki diğer şahsi gelirlerini Türkiye'de beyan etmez ve sadece Türkiye'deki projeden aldığı ücret için dar mükellef esasında vergi öder.

(kurmaca senaryo) İngiliz turist (B), Türkiye'de yaz tatili yaparken ağır bir trafik kazası geçirmiş ve hastanede yoğun bakıma alınmıştır. Ameliyatlar ve uzun süren fizik tedavi süreci nedeniyle Türkiye'de 8 ay boyunca kalmak zorunda kalmıştır. (B), GVK m. 5/2 uyarınca iradesi dışında (hastalık sebebiyle) Türkiye'de alıkonulduğu için yerleşmiş sayılmaz ve kendisine tam mükellefiyet kuralları uygulanamaz.

6. Pratik Uygulama Notları

Avukatlık ve mali danışmanlık pratiğinde, altı ayı aşan kalışlarda GVK m. 5 kapsamındaki istisnalardan yararlanabilmek için idareye karşı yürütülecek ispat faaliyetleri çok kritiktir. Tosuner/Demir, Vergi Usul Kanunu eserinde, meslek mensuplarının bu istisnayı iddia eden yabancı müvekkillerinin geliş ve kalış amaçlarını resmi belgelerle (yurtdışındaki firmadan alınan geçici görevlendirme yazıları, tam teşekküllü hastane raporları, mahkeme tutukluluk kararları veya öğrenci kabul belgeleri) mutlaka vergi dairesine tevsik etmeleri gerektiğini; aksi takdirde idarenin sadece pasaport giriş-çıkış kayıtlarına bakarak salt 183 günlük sürenin aşılması sebebiyle otomatik olarak "tam mükellefiyet" tesis edip dünya gelirleri üzerinden ağır cezalı tarhiyatlar yapabileceğini stratejik bir usul kuralı olarak hatırlatmaktadır [1].

7. Eleştirel Değerlendirme

GVK m. 5'in lafzında yer alan "yabancılar" ibaresi eşitlik ilkesi ve güncel hukuki gerçeklikler bağlamında ciddi biçimde sorunludur. Selim Kaneti, Vergi Hukuku eserinde, maddede sayılan istisnaların (hastalık, tutukluluk, geçici görev gibi irade dışı hallerin) sadece yabancı uyruklulara tanınmasının, aslen yurtdışında yerleşik olan ve Türkiye'ye geçici bir görevle veya zorunlu sağlık/hukuk sebepleriyle gelip altı aydan fazla kalan Türk vatandaşları açısından haksız ve ağır bir çifte vergilendirme riski yarattığını vurgulamaktadır [1].

Ayrıca, kanun koyucunun yabancılara gösterdiği bu istisnai toleransı kendi vatandaşına göstermemesi teorik bir çelişkidir. Yaltı Soydan, Vergi Yükümlüsünün Hakları çalışmasında, vergi mükellefiyetinin uyruktan tamamen bağımsız objektif ekonomik temellere (yerleşme olgusuna) dayandığı bir sistemde, istisnaların sadece yabancılara özgülenmesinin modern vergi hukukunun eşitlik ve adalet ilkeleriyle bağdaşmadığını eleştirel bir dille ifade etmektedir [1].

Erginay, Vergi Hukuku çalışmasında da işaret edildiği üzere, maddedeki "durumları bunlara benzeyen diğer kimseler" gibi muğlak ifadeler vergi idaresine aşırı bir takdir yetkisi vermektedir [1]. GVK m. 5'in çağ dışı kalmış uyruk ayrımından arındırılarak, "Türkiye'ye geliş niyeti" ve "zorunluluk hallerini" merkeze alan, uyruk gözetmeksizin herkese eşit uygulanan evrensel bir "geçici bulunma" istisnası olarak yeniden formüle edilmesi çağdaş bir vergi sisteminin zorunlu gereğidir.

Conversation: 14fd14ca-7253-4111-8964-96d48f2d3b60 (turn 1)